Tratamiento fiscal de la condonación de un crédito por parte de una sociedad dependiente a otra sociedad dependiente

Dos personas físicas participan con idénticos porcentajes en dos sociedades, una de las cuales ha efectuado un préstamo a la otra. La coyuntura de la deudora hace imposible la devolución del préstamo planteándose la acreedora la condonación del mismo.

La Dirección General de Tributos en consulta vinculante V3166-14 del pasado 26 de noviembre de 2014 da respuesta al tratamiento que ha de tener dicha condonación tanto para las sociedades como para sus socios personas físicas.

El artículo 1.187 del Código Civil determina que la condonación está sometida a los preceptos que rigen las donaciones. En consecuencia, el tratamiento contable de la operación será el previsto en la NRV 18ª del PGC 2007, que a su vez establece un criterio general y otro especial para las donaciones otorgadas a los socios o propietarios.

De acuerdo con la antedicha NRV 18ª apartado 2, la condonación de un crédito por parte de una sociedad dependiente a otra sociedad dependiente, debe registrarse por la sociedad donataria directamente en los fondos propios en el epígrafe A-1.VI “Otras aportaciones de socios”.

La sociedad donante registrará la operación con cargo a una cuenta de reservas y dará de baja el crédito por su valor en libros.

No obstante, cuando existan otros socios de las sociedades dependientes, si la distribución/recuperación y la posterior aportación se realiza en una proporción superior a la que correspondería por su participación efectiva, el exceso sobre dicha participación se contabilizará de acuerdo con los criterios generales, es decir, un gasto para la sociedad donante y un ingreso para la donataria. En la medida en que esta condonación sea de carácter excepcional y cuantías significativa, deberá registrarse como gasto o ingreso excepcional en la partida de “Otros resultados” que ha de crearse formando parte del resultado de la explotación de acuerdo con la norma 7ª de elaboración de las cuentas anuales del PGC 2008.

De acuerdo con el tratamiento contable anteriormente señalado, para el caso de un grupo donde la sociedad dominante tuviese la totalidad del capital de las dependientes, y entre éstas se realizasen condonaciones de créditos, resultaría que a través de esta operación la entidad dependiente donante estaría distribuyendo reservas a su dominante en especie consistente en el crédito y, a su vez, esta última entidad estaría aportando dicho crédito a los fondos propios de la otra entidad dependiente donataria, por lo que en la primera entidad dependiente no se genera ningún gasto contable ni fiscal al estar distribuyendo reservas a su dominante, siendo que en esta última se generaría un ingreso correspondiente a las reservas distribuidas que se integrarían en su base imponible de acuerdo con lo establecido en el artículo 15 TRLIS sin perjuicio, en su caso, de que pueda aplicarse la deducción para evitar la doble imposición a que se refiere el art. 30 TRLIS y, además el valor del crédito aportado a la otra entidad dependiente incrementaría el valor de la participación tenida en esta última entidad, en la cual no se generaría ningún ingreso contable ni fiscal al tratarse de una aportación a los fondos propios realizada por su sociedad dominante.

En el caso planteado, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, en la sociedad acreedora no se generaría ningún gasto contable ni fiscal al haberse generado una disminución de fondos propios; y en la sociedad deudora no se generaría ningún ingreso contable ni fiscal al tratarse de un aumento de fondos propios.

A efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de las personas físicas de las sociedades en cuestión, no les resultaría de aplicación la obligación de contabilizar el mayor valor de adquisición de su participación en la sociedad donataria y de un correlativo ingreso por el mismo importe por dividendos procedentes de la sociedad donante (por no tratarse de bienes afectos a una actividad empresarial).

Concluye finalmente la DGT estimando que, con carácter general, la condonación de un préstamo realizado por una sociedad a favor de otra, no produce efectos en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los socios personas físicas de una y otra sociedad, al ser los socios ajenos al préstamo efectuado entre las dos sociedades.

Dues persones físiques participen amb idèntics percentatges en dues societats, una de les quals ha efectuat un préstec a l’altra. La conjuntura de la deutora fa impossible la devolució del préstec plantejant la creditora la condonació del mateix.

La Direcció General de Tributs en consulta vinculant V3166-14 del passat 26 novembre 2014 dóna resposta al tractament que ha de tenir aquesta condonació tant per a les societats com per als seus socis persones físiques.

L’article 1.187 del Codi Civil determina que la condonació està sotmesa als preceptes que regeixen les donacions. En conseqüència, el tractament comptable de l’operació serà el previst en la NRV 18ª del PGC 2007, que al seu torn estableix un criteri general i un altre especial per a les donacions atorgades als socis o propietaris.

D’acord amb l’esmentada NRV 18ª apartat 2, la condonació d’un crèdit per part d’una societat dependent a una altra societat dependent, ha de registrar la societat donatària directament en els fons propis en l’epígraf A-1.VI «Altres aportacions de socis «.

La societat donant registrarà l’operació amb càrrec a un compte de reserves i donar de baixa el crèdit pel seu valor en llibres.

No obstant això, quan hi hagi altres socis de les societats dependents, si la distribució / recuperació i la posterior aportació es realitza en una proporció superior a la que correspondria per la seva participació efectiva, l’excés sobre aquesta participació es comptabilitzarà d’acord amb els criteris generals, és a dir, una despesa per a la societat donant i un ingrés per a la donatària. En la mesura que aquesta condonació sigui de caràcter excepcional i quanties significativa, haurà de registrar com a despesa o ingrés excepcional a la partida d ‘»Altres resultats» que ha de crear-se formant part del resultat de l’explotació d’acord amb la norma 7a d’elaboració de els comptes anuals del PGC 2008.

D’acord amb el tractament comptable anteriorment assenyalat, per al cas d’un grup on la societat dominant tingués la totalitat del capital de les dependents, i entre aquestes es realitzessin condonacions de crèdits, resultaria que a través d’aquesta operació l’entitat dependent donant estaria distribuint reserves al seu dominant en espècie consistent en el crèdit i, al seu torn, aquesta última entitat estaria aportant aquest crèdit als fons propis de l’altra entitat dependent donatària, pel que en la primera entitat dependent no es genera cap despesa comptable ni fiscal en estar distribuint reserves al seu dominant, sent que en aquesta última es generaria un ingrés corresponent a les reserves distribuïdes que s’integrarien en la base imposable d’acord amb el que estableix l’article 15 TRLIS sense perjudici, si s’escau, que es pugui aplicar la deducció per evitar la doble imposició a què es refereix l’art. 30 TRLIS i, a més el valor del crèdit aportat a l’altra entitat dependent incrementaria el valor de la participació tinguda en aquesta última entitat, en la qual no es generaria cap ingrés comptable ni fiscal es tracta d’una aportació als fons propis realitzada per la seva societat dominant.

En el cas plantejat, a l’efecte de l’Impost sobre Societats, en la societat creditora no es generaria cap despesa comptable ni fiscal en haver-se generat una disminució de fons propis; i en la societat deutora no generaria cap ingrés comptable ni fiscal es tracta d’un augment de fons propis.

A l’efecte de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques de les persones físiques de les societats en qüestió, no els resultaria d’aplicació l’obligació de comptabilitzar el major valor d’adquisició de la seva participació en la societat donatària i d’un correlatiu ingrés pel mateix import per dividends procedents de la societat donant (per no tractar-se de béns afectes a una activitat empresarial).

Conclou finalment la DGT calculant que, amb caràcter general, la condonació d’un préstec realitzat per una societat a favor d’una altra, no produeix efectes en l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques dels socis persones físiques d’una i altra societat, al ser els socis aliens al préstec efectuat entre les dues societats.