Tratamiento específico en el Impuesto sobre Sociedades para las sociedades que no realicen una actividad económica

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS) ha desarrollado un tratamiento específico para las sociedades que no realicen una actividad económica, analizándose seguidamente la fiscalidad de dichas sociedades.

Arrendamiento de inmuebles

La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades incorpora por primera vez una definición de actividad económica a efectos del Impuesto sobre Sociedades sin hacer referencia a la definición contemplada en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Y con respecto al caso particular de arrendamiento de inmuebles, considera que éste se desarrolla como actividad económica cuando se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

Con respecto a la norma aplicable anterior:

• Ya no se exige disponer de un local afecto en exclusiva a la realización de la actividad (requisito también suprimido en el Impuesto sobre la Rentas de las Personas Físicas).
• Cuando el arrendamiento lo desarrolla una sociedad integrada en un grupo mercantil, la existencia de actividad económica se determinará atendiendo a todas las sociedades del grupo. Por tanto, la persona empleada podrá estar contratada tanto por la sociedad que realiza la actividad como por cualquier otra del grupo.

En cualquier caso, la existencia de un empleado a tiempo completo y de un local de uso exclusivo (o sólo del empleado desde enero de 2015) no es por sí sola determinante de que exista actividad económica, siendo un indicio que admite prueba en contrario.

En definitiva, estos requisitos son un mínimo indispensable que pueden no ser suficientes para acreditar la existencia de actividad económica siendo necesario que dicha estructura no sea ficticia o artificial (Resolución del TEAC de 28 de mayo de 2013).

Los tribunales han llegado incluso a establecer que disponer de local y personal laboral no es obligatorio para que pueda haber actividad económica. Así, la realización del arrendamiento de inmuebles como actividad económica puede acreditarse por cualquier otro medio de prueba válido (Sentencia de la AN de 28 de febrero de 2013).

En definitiva, NO será actividad económica el arrendamiento de un único inmueble con un único inquilino, aunque se hayan contratado empleados para gestionarlo. Del mismo modo y según la sentencia indicada, podrá haber actividad económica en el arrendamiento de múltiples inmuebles con múltiples inquilinos, aunque no se disponga de empleados porque la gestión se encomienda por ejemplo, a un API.

Sociedad patrimonial. Concepto y valor del activo

Junto a la definición de actividad económica, la LIS también define las entidades patrimoniales para las que establece un régimen fiscal específico, entendiéndose como entidad patrimonial aquella en la que más de la mitad del activo está constituido por valores, o no está afecto a una actividad económica.

Valor del activo. El activo a tener en cuenta será el que se deduzca de la media de los balances trimestrales de la entidad. Si se trata de una entidad dominante de un grupo mercantil, debe tomarse la media de los balances consolidados (con independencia de que en la práctica se formulen o no cuentas consolidadas).

• No se computan como valores o activos no afectos, entre otros, los que otorguen, al menos, el 5 por 100 del capital en una entidad y se posean durante un plazo mínimo de un año con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales y que la entidad participada no sea, a su vez, una entidad patrimonial.
• Tampoco se computará como no afecto el dinero o los derechos de crédito procedentes de la transmisión de elementos afectos o de la transmisión de los valores que no se computan como tales, siempre que la transmisión se haya realizado en el mismo periodo  impositivo o en los dos anteriores.

Tributación de las sociedades patrimoniales

Si bien la nueva LIS no configura un capítulo específico para su tributación, existen algunas particularidades que concretamos seguidamente:

• No les es de aplicación el régimen de las entidades de reducida dimensión. No obstante, y en aparente contradicción con este precepto, no les es aplicable la limitación a la deducibilidad de las amortizaciones vigente en 2013 y 2014 (como hemos comentado en el punto anterior de estos Apuntes).
• En caso de transmisión de acciones o participaciones de una entidad patrimonial por parte de otra sociedad, no es de aplicación la exención total de la renta obtenida. La exención sólo se aplicará sobre el incremento de reservas obtenido por la sociedad patrimonial durante el tiempo de tenencia, pero no sobre las plusvalías tácitas puestas de manifiesto en la venta, por las que la sociedad vendedora tributará sin exención.
• Las entidades patrimoniales no pueden acogerse al régimen especial de “entidades de tenencia de valores extranjeros”.
• Tienen limitaciones a la compensación de bases negativas en caso de adquisición de sus participaciones.
• Debe prestarse especial atención en el caso de que exista un grupo de sociedades mercantil, ya que, si los activos no afectos o los valores están situados en la sociedad dominante, el cálculo del valor del activo deberá realizarse a nivel consolidado.

La nova Llei de l’Impost sobre Societats (LIS) ha desenvolupat un tractament específic per a les societats que no realitzin una activitat econòmica, analitzant seguidament la fiscalitat d’aquestes societats.

Arrendament d’immobles

La nova Llei de l’Impost sobre Societats incorpora per primera vegada una definició d’activitat econòmica a l’efecte de l’Impost sobre Societats sense fer referència a la definició contemplada en l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques. I pel que fa al cas particular d’arrendament d’immobles, considera que aquest es desenvolupa com a activitat econòmica quan s’utilitzi, almenys, una persona empleada amb contracte laboral ia jornada completa.

Pel que fa a la norma aplicable anterior:

• Ja no s’exigeix ​​disposar d’un local afecte en exclusiva a la realització de l’activitat (requisit també suprimit en l’Impost sobre la Rendes de les Persones Físiques).
• Quan l’arrendament el desenvolupa una societat integrada en un grup mercantil, l’existència d’activitat econòmica es determinarà atenent a totes les societats del grup. Per tant, la persona empleada podrà estar contractada tant per la societat que realitza l’activitat com per qualsevol altra del grup.

En qualsevol cas, l’existència d’un empleat a temps complet i d’un local d’ús exclusiu (o només de l’empleat des de gener de 2015) no és per si sola determinant que existeixi activitat econòmica, sent un indici que admet prova en contra.

En definitiva, aquests requisits són un mínim indispensable que poden no ser suficients per acreditar l’existència d’activitat econòmica i és necessari que aquesta estructura no sigui fictícia o artificial (Resolució del TEAC de 28 de maig de 2013).

Els tribunals han arribat fins i tot a establir que disposar de local i personal laboral no és obligatori perquè pugui haver-hi activitat econòmica. Així, la realització de l’arrendament d’immobles com activitat econòmica pot acreditar per qualsevol altre mitjà de prova vàlid (Sentència de l’AN de 28 de febrer de 2013).

En definitiva, NO serà activitat econòmica l’arrendament d’un únic immoble amb un únic inquilí, encara que s’hagin contractat empleats per gestionar-lo. De la mateixa manera i segons la sentència indicada, podrà haver-hi activitat econòmica en l’arrendament de múltiples immobles amb múltiples inquilins, tot i que no es disposi de treballadors perquè la gestió s’encomana per exemple, a un API.

Societat patrimonial. Concepte i valor de l’actiu

Al costat de la definició d’activitat econòmica, la LIS també defineix les entitats patrimonials per a les que estableix un règim fiscal específic, entenent com a entitat patrimonial aquella en la que més de la meitat de l’actiu està constituït per valors, o no està afecte a una activitat econòmica.

Valor de l’actiu. L’actiu a tenir en compte serà el que es dedueixi de la mitjana dels balanços trimestrals de l’entitat. Si es tracta d’una entitat dominant d’un grup mercantil, s’ha de prendre la mitjana dels balanços consolidats (amb independència que en la pràctica es formulin o no comptes consolidats).

• No es computen com a valors o actius no afectes, entre altres, els que atorguen, almenys, el 5 per 100 del capital en una entitat i es posseeixin durant un termini mínim d’un any amb la finalitat de dirigir i gestionar la participació sempre que es disposi de la corresponent organització de mitjans materials i personals i que l’entitat participada no sigui, al seu torn, una entitat patrimonial.
• Tampoc es computarà com no afecte els diners o els drets de crèdit procedents de la transmissió d’elements afectes o de la transmissió dels valors que no es computen com a tals, sempre que la transmissió s’hagi realitzat en el mateix període impositiu o en els dos anteriors.

Tributació de les societats patrimonials

Si bé la nova LIS no configura un capítol específic per a la seva tributació, hi ha algunes particularitats que concretem tot seguit:

• No els és aplicable el règim de les entitats de reduïda dimensió. No obstant això, i en aparent contradicció amb aquest precepte, no els és aplicable la limitació a la deduïbilitat de les amortitzacions vigent en 2013 i 2014 (com hem comentat en el punt anterior d’aquests Apunts).
• En cas de transmissió d’accions o participacions d’una entitat patrimonial per part d’una altra societat, no és d’aplicació l’exempció total de la renda obtinguda. L’exempció només s’aplicarà sobre l’increment de reserves obtingut per la societat patrimonial durant el temps de tinença, però no sobre les plusvàlues tàcites posades de manifest en la venda, per les quals la societat venedora tributarà sense exempció.
• Les entitats patrimonials no poden acollir-se al règim especial de «entitats de tinença de valors estrangers».
• Tenen limitacions a la compensació de bases negatives en cas d’adquisició de les participacions.
• Cal prestar especial atenció en el cas que hi hagi un grup de societats mercantil, ja que, si els actius no afectes o els valors estan situats a la societat dominant, el càlcul del valor de l’actiu s’ha de fer a nivell consolidat.