La tributación del subarrendamiento de viviendas

Aunque el mercado inmobiliario ha sufrido un fuerte revés en la última década, sigue siendo de gran interés tanto para grandes inversores, como para el ciudadano de a pie que tiene unos pequeños ahorros y quieren obtener rendimientos.

Una de las actividades que ha tenido mayor incremento dentro de este mercado ha sido el arrendamiento. Ha evolucionado y se ha beneficiado de los avances tecnológicos actuales.

Ante los rendimientos que genera un arrendamiento hoy en día comparado con el interés que puede ofrecerte una entidad bancaria, es fácil que muchos ciudadanos titulares de bienes inmuebles se interesen en este tipo de actividad económica. A continuación, veremos que incluso aquellas personas que no son titulares de bienes inmuebles se podrían beneficiar de tal rendimiento mediante el subarrendamiento.

Como ya sabrán, el subarrendamiento se produce cuando el inquilino realquila parte de la vivienda o la totalidad de ésta a otra persona.

Todo contrato de subarrendamiento vendrá precedido de un contrato de arrendamiento anterior a éste. El contrato de arrendamiento originario afectará directamente al contrato de subarrendamiento ya que será la naturaleza del contrato original la que marcará el texto que regulará tal subarrendamiento.

A continuación, veremos la incidencia fiscal del rendimiento ocasionado por el subarrendamiento de inmuebles en el Impuesto sobre la Renta de las personas físicas y en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

El rendimiento percibido por el arrendatario-subarrendador será calificado como rendimiento de capital mobiliario según el artículo 25.4.c la Ley 35/2006 de 28 noviembre de 2006 del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF en adelante). No obstante, aunque sea considerado un rendimiento de capital mobiliario, tributará según los tipos impositivos de la escala general del Impuesto sobre la renta de las personas físicas.

Desde mi punto de vista, creo que es acertado que dicho rendimiento tribute como tal, estableciendo una equivalencia con la tributación que tienen los rendimientos del arrendamiento que recibe el arrendador (titular del inmueble). Recordemos que los rendimientos que percibe el arrendador (propietario del inmueble) tributan por la escala general ya que, o bien son calificados como rendimientos de capital inmobiliario, o por lo contrario, son considerados rendimientos de actividades económicas en aquellos casos en los que, para la ordenación de ésta, se utilice al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

En consecuencia, podemos comprobar que, aunque son calificados de distinta forma, tributan acogiéndose a los mismos tipos impositivos. No obstante, a raíz de esa diferencia en la calificación surgen pequeñas diferencias que tal y como veremos a continuación, son favorables al arrendador titular del inmueble.

Aunque en el caso del subarrendamiento, tal y como se dicta en el art. 26.1.b. de la LIRPF podrán deducirse todos aquellos gastos necesarios para la obtención del rendimiento, no podrá deducir como gasto la amortización del 3% anual del valor catastral del inmueble excluyendo el valor del suelo, puesto que solo el propietario podrá deducir la amortización del mismo tal y como ha mostrado la Dirección General de Tributos en la consulta vinculante nº V781/2013 de 13 marzo del 2013.

Por otro lado, el arrendatario-subarrendador no podrá aplicar la reducción del apartado 2 del artículo 23 de la LIRPF ya que esta reducción solamente se aplica en los rendimientos del capital inmobiliario. Ésta es una importante desventaja ya que recordemos que dicha reducción supone poder reducir un 60% el rendimiento neto positivo calculado.    

Por lo que respecta la incidencia fiscal en el Impuesto sobre el Valor Añadido, existen pequeñas variaciones entre un arrendamiento y el subarrendamiento, aunque prácticamente es el mismo articulado el que regula estos dos tipos de actividad.

Según el artículo 20, apartado uno, número 23 de la Ley 37/1992 de 28 diciembre de 1992 del Impuesto sobre el Valor Añadido (LIVA en adelante), el arrendamiento de inmuebles destinados exclusivamente a viviendas será una actividad sujeta y exenta por este impuesto. En consecuencia, podemos entender que el subarrendamiento sería una actividad sujeta y exenta en aquellos casos en los que el uso sea destinado exclusivamente a viviendas.

No obstante, no debemos perder de vista algunas de las excepciones que se mencionan en este mismo artículo 20, apartado uno, número 23 de la LIVA, como por ejemplo el caso en el que el arrendatario sea una persona jurídica, o bien cuando el arrendador preste alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera. En este tipo de supuestos excepcionales identificados en este artículo mencionado anteriormente, el arrendamiento o subarrendamiento será considerado una actividad sujeta, pero no exenta y tributarán al tipo reducido del 10% o al 21% dependiendo de si se prestan servicios propios de la industria hotelera.

Entre estos supuestos excepcionales, una de las excepciones a la exención más destacable es cuando se arrienda el edificio o parte de él para que posteriormente sea subarrendado. Esto significa que si decidimos subarrendar un inmueble por el que nosotros gozábamos de la exención de IVA, ésta pasará a no estar exenta, con lo cual nos repercutirán el IVA y pasaremos a pagar un 10% o un 21% más de alquiler.

Aunque la regularización es ciertamente compleja, todos podríamos llegar a beneficiarnos en cierta medida de este mercado del alquiler que sin duda está en alza ya sea como consecuencia de las limitaciones en la financiación que tiene el ciudadano de clase media para comprar un inmueble o bien por el crecimiento de la demanda en apartamentos turísticos, sector en auge gracias a las innovaciones tecnológicas que permiten ofertar de forma sencilla y directa.


Daniel Piedra

Asesor fiscal en JDA/SFAI



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