Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Decisiones a tomar ante la modificación de la ley para 2015

El Pleno del Congreso de los Diputados ha aprobado las enmiendas del Senado al Proyecto de Ley por la que se modifica la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre las Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias. En este apartado, y con independencia de un análisis posterior de la nueva ley en profundidad, analizamos seguidamente y en atención a los cambios formulados con respecto de la ley actual, cuáles son las operaciones que pueden tener un mejor trato fiscal si se hacen en 2014 o bien si es mejor esperar a realizarlas en 2015.

OPERACIONES QUE PUEDEN TENER UN MEJOR TRATO FISCAL SI SE HACEN EN EL AÑO 2014

Percepción de rentas irregulares

1. Para las rentas del trabajo

Con carácter general:

i. Se reduce el porcentaje del 40% al 30%, con posibilidad de aplicarse únicamente cuando se imputen en un único periodo impositivo.
ii. Se pueden percibir de manera fraccionada en los casos de extinción laboral, común o especial. En estos casos se considera periodo de generación el número de años de servicio del trabajador.
iii. No se aplicará la reducción a los rendimientos con periodo de generación superior a dos años si, en el periodo de los 5 periodos impositivos anteriores a aquel en que resulten exigibles, el contribuyente hubiera obtenido otros rendimientos con un periodo de generación superior a 2 años que se hubieran beneficiado de la reducción.
iv. Se elimina la regla específica para las rentas derivadas de las stock options.

Régimen transitorio:

i. Para el caso de rentas derivadas de indemnizaciones por extinción de la relación mercantil de los administradores con un periodo de generación superior a dos años y percibidas de manera fraccionada, se especifica que se podrá aplicar la reducción siempre que la fecha de extinción de dicha relación sea anterior a 1 de agosto de 2014.
ii. Para el resto de rendimientos que se hayan percibido de manera fraccionada con anterioridad a 1 de enero de 2015 con derecho a la reducción por renta irregular se podrá continuar aplicando esta reducción a cada una de las fracciones que se imputen a partir de 1 de enero de 2015.

 2. Para las rentas de actividades económicas

Con carácter general:

i. Se reduce el porcentaje del 40% al 30%, con posibilidad de aplicarse únicamente cuando se imputen en un único periodo impositivo.
ii. El importe del rendimiento neto susceptible de reducción se limita a 300.000 euros anuales.

Régimen transitorio:

Para las rentas percibidas de manera fraccionada con anterioridad a 1 de enero de 2015 con derecho a la reducción por renta irregular se podrá continuar aplicando esta reducción a cada fracción que se impute a partir de 1 de enero de 2015.

Aportaciones a planes de pensiones
Se reduce de 10.000 euros a 8.000 euros el importe máximo anual de las aportaciones, independientemente de la edad que se tenga pues ya no se hace distinción entre mayores y menores de 50 años.

El tope fiscal pasa a ser la menor de las siguientes cantidades: 8.000 euros o el 30% de los rendimientos del trabajo y actividades económicas.

En cuanto a las aportaciones realizadas a favor del cónyuge que no obtenga rentas del trabajo ni de actividades económicas, las aportaciones se incrementan de 2.000 a 2.500 euros anuales.

Cobro de dividendos
Se elimina la exención de los primeros 1.500 euros obtenidos por dividendos.

Reparto de la prima de emisión, devolución de aportaciones a fondos propios, o reducción de capital por devolución de aportaciones
Con el redactado vigente hasta 31 de diciembre de 2014, se prevé que la percepción de la prima de emisión y la devolución de aportaciones de sociedades no cotizadas minora el coste de adquisición de los valores afectados hasta que aquél se anula y el exceso tributa como rendimiento de capital mobiliario. De esta manera, cuando el reparto o la devolución obtenida sean superiores al coste de adquisición se entiende que primero se distribuye y se retorna la parte correspondiente al coste de adquisición hasta su anulación y sólo el importe restante (las reservas) está sujeto a tributación.

Con el nuevo redactado el orden de imputación se modifica, de manera que se entenderá que primero se reparten las reservas sujetas a tributación y luego la parte que corresponde al coste de adquisición.

En particular, se prevé que el importe obtenido o el valor de mercado de los bienes y derechos recibidos, tributarán como rendimiento del capital mobiliario con el límite de la diferencia positiva entre el valor de los fondos propios y el coste de adquisición de los valores afectados hasta el importe de las reservas generadas durante el tiempo de posesión de la participación. El exceso que pudiera resultar (que se corresponde con el coste de adquisición) minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones afectadas.

Pérdidas patrimoniales a corto plazo
A partir de 2015 todas las ganancias y pérdidas patrimoniales formarán parte de la base imponible del ahorro, sin que resulte relevante que los elementos transmitidos se hubieran adquirido con un año o menos de antelación.

Ganancias patrimoniales a largo plazo derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales
i. Hay que analizar los posibles casos con atención, pero la supresión de los coeficientes de abatimiento para transmisiones superiores a 400.000 euros puede suponer un coste adicional a partir de 1 de enero de 2015.

La novedad en la posible aplicación de los coeficientes de abatimiento radica en el hecho de que al efecto de aplicar dichos coeficientes, el valor de transmisión del elemento patrimonial no supere los 400.000 euros y al mismo tiempo se supere el siguiente test:

a. Computar todos los valores de transmisión del conjunto de elementos patrimoniales que hayan generado ganancia patrimonial y se hayan beneficiado del régimen transitorio regulador de los coeficientes de abatimiento desde el 1 de enero de 2015 hasta la fecha de transmisión del elemento patrimonial que motiva este test.
b. Que el importe que resulte de computar todos los valores de transmisión a que se refiere la letra a) anterior no supere los 400.000 euros.

Una vez superado el test, se podrán aplicar los coeficientes de abatimiento totalmente siempre que el valor de transmisión del elemento patrimonial y el resultado del test sean inferiores a 400.000 euros.

ii. Además, en el caso específico de los inmuebles, se debe tener en cuenta que desde 2015 se eliminará la aplicación de los coeficientes de actualización sobre los valores de adquisición.

Deducción por alquiler de vivienda habitual
Se suprime esta deducción para 2015.

No obstante, se establece un régimen transitorio por el que podrán aplicar la deducción aquellos contribuyentes que hubieran celebrado un contrato de arrendamiento con anterioridad a 1 de enero de 2015 por el que hubiesen satisfecho, con anterioridad a la fecha citada, importes por el alquiler de su vivienda habitual. En cualquier caso, será necesario que el contribuyente hubiese tenido derecho a la deducción por alquiler de vivienda habitual en relación con los importes satisfechos por el alquiler de la vivienda citada en un periodo impositivo devengado con anterioridad a 1 de enero de 2015.

OPERACIONES QUE PUEDEN TENER UN TRATO FISCAL MEJOR SE SI REALIZAN A PARTIR DE 1 DE ENERO DE 2015

La percepción de rentas altas
En la nueva tarifa aplicable a la base liquidable general se reducen tanto el número de tramos, de los siete actuales a cinco, como los tipos marginales aplicables en los mismos.

Ganancias patrimoniales a corto plazo que se deriven de transmisiones
A partir de 2015 todas las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de transmisiones, formarán parte de la base imponible del ahorro, resultando irrelevante que los elementos transmitidos se hubieran adquirido con un año o menos de antelación.

La transmisión de cualquier elemento patrimonial por parte de contribuyentes mayores de 65 años con reinversión en una renta vitalicia
A partir de 2015 se introduce un nuevo supuesto de exención por reinversión de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales por parte de contribuyentes mayores de 65 años, siempre que la totalidad del importe obtenido en la transmisión se destine en el plazo de seis meses, a constituir una renta vitalicia asegurada a su favor.

El importe máximo que se podrá destinar a constituir rentas vitalicias será de 240.000 euros. En caso de reinversión parcial, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia patrimonial obtenida que corresponda a la cantidad reinvertida.

El Ple del Congrés dels Diputats ha aprovat les esmenes del Senat al Projecte de llei per la qual es modifica la Llei 35/2006, de 28 de novembre, de l’Impost sobre les Renda de les Persones Físiques, el text refós de la Llei del Impost sobre la renda de no residents, aprovat pel Reial Decret Legislatiu 5/2004, de 5 de març, i altres normes tributàries. En aquest apartat, i amb independència d’una anàlisi posterior de la nova llei en profunditat, analitzem seguidament i en atenció als canvis formulats respecte a la llei actual, quines són les operacions que poden tenir un millor tracte fiscal si es fan el 2014 o bé si és millor esperar a realitzar en 2015.

OPERACIONS QUE PODEN TENIR UN MILLOR TRACTE FISCAL SI ES FAN EN L’ANY 2014

Percepció de rendes irregulars

1. Per a les rendes del treball

Amb caràcter general:

i. Es redueix el percentatge del 40% al 30%, amb possibilitat d’aplicar únicament quan s’imputen en un únic període impositiu.
ii. Es poden percebre de manera fraccionada en els casos d’extinció laboral, comuna o especial. En aquests casos es considera període de generació el nombre d’anys de servei del treballador.
iii. No s’aplicarà la reducció als rendiments amb període de generació superior a dos anys si, en el període dels 5 períodes impositius anteriors a aquell en què siguin exigibles, el contribuent ha obtingut altres rendiments amb un període de generació superior a 2 anys que s’haguessin beneficiat de la reducció.
iv. S’elimina la regla específica per a les rendes derivades de les stock options.

Règim transitori:

i. Per al cas de rendes derivades d’indemnitzacions per extinció de la relació mercantil dels administradors amb un període de generació superior a dos anys i percebudes de manera fraccionada, s’especifica que es podrà aplicar la reducció sempre que la data d’extinció de la relació sigui anterior a 1 agost 2014.
ii. Per a la resta de rendiments que s’hagin percebut de manera fraccionada amb anterioritat a 1 de gener del 2015 amb dret a la reducció per renda irregular es podrà continuar aplicant aquesta reducció a cadascuna de les fraccions que s’imputen a partir de l’1 de gener de 2015.

2. Per a les rendes d’activitats econòmiques

Amb caràcter general:

i. Es redueix el percentatge del 40% al 30%, amb possibilitat d’aplicar únicament quan s’imputen en un únic període impositiu.
ii. L’import del rendiment net susceptible de reducció es limita a 300.000 euros anuals.

Règim transitori:

Per a les rendes percebudes de manera fraccionada amb anterioritat a 1 de gener del 2015 amb dret a la reducció per renda irregular es podrà continuar aplicant aquesta reducció a cada fracció que s’imputi a partir de 1 gener 2015.

Aportacions a plans de pensions
Es redueix de 10.000 euros a 8.000 euros l’import màxim anual de les aportacions, independentment de l’edat que es tingui doncs ja no es fa distinció entre majors i menors de 50 anys.

El límit fiscal passa a ser la menor de les següents quantitats: 8.000 euros o el 30% dels rendiments del treball i activitats econòmiques.

Pel que fa a les aportacions realitzades a favor del cònjuge que no obtingui rendes del treball ni d’activitats econòmiques, les aportacions s’incrementen de 2.000 a 2.500 euros anuals.

Cobrament de dividends
S’elimina l’exempció dels primers 1.500 euros obtinguts per dividends.

Repartiment de la prima d’emissió, devolució d’aportacions a fons propis, o reducció de capital per devolució d’aportacions
Amb el redactat vigent fins a 31 de desembre de 2014, es preveu que la percepció de la prima d’emissió i la devolució d’aportacions de societats no cotitzades minora el cost d’adquisició dels valors afectats fins que aquell s’anul·la i l’excés tributa com a rendiment de capital mobiliari. D’aquesta manera, quan el repartiment o la devolució obtinguda siguin superiors al cost d’adquisició s’entén que primer es distribueix i es retorna la part corresponent al cost d’adquisició fins a la seva anul·lació i només l’import restant (les reserves) està subjecte a tributació.

Amb el nou redactat l’ordre d’imputació es modifica, de manera que s’entendrà que primer es reparteixen les reserves subjectes a tributació i després la part que correspon al cost d’adquisició.

En particular, es preveu que l’import obtingut o el valor de mercat dels béns i drets rebuts, tributaran com a rendiment del capital mobiliari amb el límit de la diferència positiva entre el valor dels fons propis i el cost d’adquisició dels valors afectats fins a l’import de les reserves generades durant el temps de possessió de la participació. L’excés que pogués resultar (que es correspon amb el cost d’adquisició) minorarà el valor d’adquisició de les accions o participacions afectades.

Pèrdues patrimonials a curt termini
A partir de 2015 tots els guanys i pèrdues patrimonials formaran part de la base imposable de l’estalvi, sense que resulti rellevant que els elements transmesos s’haguessin adquirit amb un any o menys d’antelació.

Guanys patrimonials a llarg termini derivades de la transmissió d’elements patrimonials
i. Cal analitzar els possibles casos amb atenció, però la supressió dels coeficients d’abatiment per transmissions superiors a 400.000 euros pot suposar un cost addicional a partir de 1 gener 2015.

La novetat en la possible aplicació dels coeficients d’abatiment rau en el fet que a l’efecte d’aplicar aquests coeficients, el valor de transmissió de l’element patrimonial no superi els 400.000 euros i al mateix temps es superi el següent test:

a. Computar tots els valors de transmissió del conjunt d’elements patrimonials que hagin generat guany patrimonial i s’hagin beneficiat del règim transitori regulador dels coeficients d’abatiment des del 1 gener 2015 fins a la data de transmissió de l’element patrimonial que motiva aquest test.
b. Que l’import que resulti de computar tots els valors de transmissió a què es refereix la lletra a) anterior no superi els 400.000 euros.

Un cop superat el test, es podran aplicar els coeficients d’abatiment totalment sempre que el valor de transmissió de l’element patrimonial i el resultat del test siguin inferiors a 400.000 euros.

ii. A més, en el cas específic dels immobles, s’ha de tenir en compte que des de 2015 s’eliminarà l’aplicació dels coeficients d’actualització sobre els valors d’adquisició.

Deducció per lloguer d’habitatge habitual
Se suprimeix aquesta deducció per 2015.

No obstant això, s’estableix un règim transitori pel qual podran aplicar la deducció aquells contribuents que hagin subscrit un contracte d’arrendament amb anterioritat a 1 gener 2015 pel qual haguessin satisfet, amb anterioritat a la data esmentada, imports pel lloguer de el seu habitatge habitual. En qualsevol cas, caldrà que el contribuent hagués tingut dret a la deducció per lloguer d’habitatge habitual en relació amb els imports satisfets pel lloguer de l’habitatge esmentada en un període impositiu meritat amb anterioritat a 1 gener 2015.

OPERACIONS QUE PODEN TENIR UN TRACTE FISCAL MILLOR SI REALITZEN A partir de 1 DE GENER DE 2015

La percepció de rendes altes
En la nova tarifa aplicable a la base liquidable general es redueixen tant el nombre de trams, dels set actuals a cinc, com els tipus marginals aplicables en els mateixos.

Guanys patrimonials a curt termini que es derivin de transmissions
A partir de 2015 tots els guanys i pèrdues patrimonials derivats de transmissions, formaran part de la base imposable de l’estalvi, resultant irrellevant que els elements transmesos s’haguessin adquirit amb un any o menys d’antelació.

La transmissió de qualsevol element patrimonial per part de contribuents majors de 65 anys amb reinversió en una renda vitalícia
A partir de 2015 s’introdueix un nou supòsit d’exempció per reinversió dels guanys patrimonials que es posin de manifest en la transmissió d’elements patrimonials per part de contribuents majors de 65 anys, sempre que la totalitat de l’import obtingut en la transmissió es destini a el termini de sis mesos, a constituir una renda vitalícia assegurada al seu favor.

L’import màxim que es podrà destinar a constituir rendes vitalícies serà de 240.000 euros. En cas de reinversió parcial, únicament s’exclourà de tributació la part proporcional del guany patrimonial obtingut que correspongui a la quantitat reinvertida.



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