Cierre del ejercicio 2015 con el nuevo Impuesto sobre Sociedades

La reforma del Impuesto sobre Sociedades para los ejercicios iniciados a partir de uno de enero de 2015 introdujo novedades con respecto a la Ley anterior que repasamos para tener en cuenta antes del cierre del ejercicio.

Importe neto de la cifra de negocios (INCN). Esta magnitud marca el límite para conocer si es posible aplicar el régimen especial de empresas de reducida dimensión o de microempresas. También es determinante para comprobar si se deben documentar de una manera u otra las operaciones realizadas entre partes vinculadas, la cuantía sobre la que se calculan los gastos deducibles por atenciones a clientes o a proveedores. Para las grandes empresas, durante 2015, es la referencia para determinar el importe máximo de las bases imponibles negativas que se pueden compensar.

Para determinar el INCN atenderemos a sus componentes positivos y negativos:

Componentes positivos:

  1. Las ventas y prestaciones de servicios derivados de la actividad ordinaria de la empresa.
  2. Las entregas de bienes y prestaciones de servicios que efectúe la empresa a cambio de activos no monetarios o como contraprestación de servicios que representan gastos para ella.
  3. La parte de las subvenciones otorgadas en función de las unidades de producto vendidas y que forma parte de su precio de venta.

Componentes negativos:

  1. Las devoluciones de ventas.
  2. Los rappels sobre ventas o prestaciones de servicios.
  3. Los descuentos comerciales que se efectúen en los ingresos objeto de cómputo en la cifra anual de negocios.

Tienen consideraciones especiales para su cálculo los grupos mercantiles, los grupos familiares y las entidades que puedan haber iniciado su actividad con el año iniciado.

Volumen de operaciones. Esta magnitud viene definida en la Ley del IVA (y no del IS).

Se entenderá por el importe total, excluido el IVA y, en su caso, el recargo de equivalencia y la compensación a tanto alzado, de las entregas de bienes y prestaciones de servicios efectuadas por el sujeto pasivo durante el año natural anterior, incluidas las exentas.

No se tomarán en consideración:

Las entregas ocasionales de bienes inmuebles

Las entregas de bienes de inversión

Las operaciones financieras y operaciones exentas relativas al oro de inversión no habituales.

Esta magnitud, si supera los 20 millones es determinante para que las grandes empresas pueden compensar o no sin límite en el ejercicio 2015 las posibles bases imponibles negativas, así como la limitación de la reversión de los gastos por activos fiscales diferidos en el caso de que se supere la cifra de 6.010.121,04 euros.

Concepto de actividad económica. La definición de actividad económica se ha incorporado al IS en los mismos términos que en el IRPF.

A tener en cuenta dos precisiones importantes: La primera que en el alquiler de inmuebles se debe contratar a una persona con contrato laboral y a jornada completa. Una resolución del TEAC de 2 febrero de 2012, criterio de obligado cumplimiento por parte de la Inspección estableció que además de tener persona, debe probarse que existe una carga administrativa mínima de trabajo que justifique dicha contratación.

Y la segunda: en el caso de grupo mercantil, a los efectos de determinar si las entidades que lo componen realizan o no una actividad económica, los requisitos se contemplan a nivel de grupo y no individualmente, esto significa que una entidad podrá ser titular de los inmuebles y otra del grupo tener contratada a la persona que los gestione.

Entidad patrimonial. La nueva norma introduce el concepto de sociedad patrimonial, diferente del que acuña el Impuesto sobre el Patrimonio, y a este respecto es recomendable tener cuidado con la patrimonialidad sobrevenida.

Si una sociedad tiene más de la mitad de su activo formado por bienes no afectos a actividades empresariales o por acciones o participaciones de otras sociedades, calculando la media de los cuatro trimestres del ejercicio iniciado a partir de 1 de enero de 2015, será patrimonial y ello le implicará que no podrá aplicar ningún incentivo regulado para las empresas de reducida dimensión ni aplicar la exención para evitar la doble imposición por la parte del beneficio de la venta de las participaciones que se corresponda con la plusvalía tácita.

Dividendos de otras empresas. Si una entidad tiene en su activo participaciones en otra residente adquiridas en ejercicios iniciados antes de uno de enero de 2015, los dividendos que perciba de la misma, en principio gozarán de exención pero, si lo que se reparte son reservas o plusvalías tácitas generadas antes de la adquisición de las participaciones, se aplicará un régimen transitorio especial: el dividendo no será renta para la entidad, su importe disminuirá el valor de adquisición de las participaciones y, además, si se prueba que un importe equivalente al dividendo se ha integrado en el Impuesto sobre Sociedades o en el IRPF de los sucesivos tenedores de las participaciones con motivo de la transmisión de las mismas, se tendrá derecho a aplicar la deducción por doble imposición existente antes de la reforma y al 100 por 100 siempre y cuando la tributación en sede de los transmitentes haya sido plena.

Operaciones a plazo. Pueden acogerse al régimen especial de imputación de operaciones a plazo todo tipo de operaciones y no sólo, como hasta ahora, únicamente las ventas y ejecuciones de obras.

Debe tenerse cuidado de que pueda probarse y de que en el contrato que se establezca se especifique cuándo vencen los plazos ya que de otra manera podría considerase que se trata de retrasos en el cobro.

Reversión del deterioro de activos. Se imputará como ingreso el deterioro que en su día fue deducible cuando el activo recupere su valor, o bien en el momento de la transmisión del mismo.

Si el gasto en su día no fue fiscalmente deducible, tampoco será ingreso fiscal su reversión.

Este criterio se aplicará a partir de 2015 por los deterioros contabilizados en ejercicios iniciados a partir de uno de enero de 2015 sobre los bienes de activos materiales, las inversiones inmobiliarias o intangibles y valores de renta fija no cotizados.

Transmisión con pérdidas de bienes o derechos entre empresas del grupo mercantil. Si durante el año se han transmitido bienes con pérdidas se ha de realizar un ajuste positivo en base imponible por el importe de dichas pérdidas que revertirá cuando el activo adquirido se transmita de nuevo por la adquirente a un tercero fuera del grupo, se dé de baja, la entidad adquirente deje de formar parte del grupo o, en su caso, a medida que el bien se amortice por el adquirente.

Transmisión de inmuebles urbanos. Si se ha transmitido en 2015 un inmueble de naturaleza urbana adquirido a título oneroso entre el 12 de mayo y el 31 de mayo de 2012, se podrá reducir la renta positiva obtenida en un 50 por 100. Esta reducción también será aplicable si la transmisión se produce en ejercicios posteriores.

Exención por dividendos percibidos de entidades residentes y no residentes (sustituye la deducción por doble imposición). Los ingresos por dividendos contabilizados como ingreso financiero darán lugar a un ajuste permanente negativo en la base imponible del impuesto cuando se cumplan las condiciones siguientes:

–       La participación directa o indirecta debe ser igual o mayor al 5 por 100 en el capital de la participada, o bien que el coste de la participación sea igual o superior a 200.000 euros.

–       Además, se ha de haber mantenido la participación durante, al menos, un año antes de la percepción del dividendo o cumplir este plazo con posterioridad.

Para las participaciones en entidades radicadas en el extranjero o si a su vez la entidad tiene filiales, hay condiciones específicas adicionales para gozar de la exención.

Exención de rentas obtenidas en la transmisión de participaciones. Al igual que en el caso de los dividendos, para tener derecho a la exención en el caso de transmisión de acciones o participaciones es necesario tener una participación directa o indirecta igual o superior del 5 por 100 en el capital de la participada, o bien que el coste de la participación sea igual o superior a 200.000 euros, y ser titulares de la participación, al menos, un año antes de la transmisión.

Hay condiciones específicas para la transmisión de valores de una entidad no residente.

Valoración a valor de mercado de determinadas operaciones. Las operaciones que se relacionan a continuación pueden originar diferencias temporarias o permanentes si contablemente no se han reflejado a valor razonable. La norma fiscal obliga a reconocer los ingresos por la diferencia entre el valor de mercado del bien entregado y su valor contable o entre el valor de mercado y el valor contable de la operación.

Las operaciones a que aludimos son las siguientes:

–       Bienes transmitidos o adquiridos a título lucrativo.

–       Bienes aportados a entidades y los valores recibidos en contraprestación.

–     Bienes transmitidos a los socios por causa de disolución, separación, reducción de capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión o de asunción y por distribución de beneficios.

–       Bienes transmitidos en virtud de fusión, absorción y escisión total o parcial.

–       Bienes adquiridos por permuta, canje o conversión.

A señalar que estas operaciones aunque se realicen entre partes vinculadas no tienen obligación de documentación.

Ingresos o gastos de ejercicios anteriores. Es importante, antes del cierre del ejercicio, verificar si hay que periodificar ingresos o gastos o si existen errores de imputación. Si se han contabilizado gastos que se devengarán en un ejercicio posterior no se podrán imputar en la base imponible. Deben reclasificarse como gastos anticipados o bien realizar un ajuste temporario positivo, que en el ejercicio del devengo será negativo.

Si se ha contabilizado un gasto que correspondía a un ejercicio anterior, se imputará en la base imponible de 2015 salvo que resulte una tributación inferior a la que hubiera correspondido de haberse contabilizado en el ejercicio correspondiente.

Gastos por donativos y liberalidades. Deben verificarse aquellos gastos que no se excluyen del concepto de liberalidad y que por consiguiente no son deducibles.

Desde 2015 los gastos por atenciones a clientes y proveedores tienen una limitación como gasto deducible del 1 por 100 del importe neto de la cifra de negocios.

Debe prestarse atención a las retribuciones de los administradores y a los gastos incurridos por los miembros del Consejo de Administración.

Gastos financieros. No son deducibles los gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo contraídas para adquirir a otras empresas del grupo, participaciones en fondos propios o para aportar capital a entidades del grupo.

El límite de deducción de gastos financieros sigue siendo para 2015 del 30 por 100 del beneficio operativo con un máximo de un millón de euros.

Amortizaciones. Para 2015 ha entrado en vigor la nueva tabla de amortizaciones que consta de 33 elementos en lugar de los 624 anteriores. Ello conlleva ciertas precisiones a tener en cuenta:

–     Si una entidad viene aplicando la amortización según tablas y el coeficiente se modifica con la nueva tabla, deberá determinarse el valor neto contable del activo amortizable a final del ejercicio 2015 y en 2015 aplicar el nuevo coeficiente según la nueva vida útil restante de los activos amortizables.

–     Se regula una libertad de amortización para bienes de escaso valor aplicable a todas las empresas si el precio unitario del activo es inferior a 300 euros y el importe global de todos estos bienes no supera los 25.000 euros.

Provisiones para gastos. No serán deducibles los gastos derivados de obligaciones subjetivas implícitas o tácitas así como tampoco lo serán los gastos derivados de retribuciones a largo plazo al personal, los contratos onerosos, de restructuraciones, por riesgo de devoluciones de ventas y los de retribución al personal mediante fórmulas basadas en instrumentos de patrimonio.

Son deducibles, entre otros, los gastos por contribuciones de los promotores de planes de pensiones y las realizadas a planes de previsión social empresarial siempre que no sean fondos internos, se imputen a los trabajadores, que se transmita de forma irrevocable el derecho a la percepción y que se transmita la titularidad y la gestión de los recursos.

Créditos con terceros. Son deducibles las pérdidas por deterioro de créditos derivados de insolvencias contabilizadas de deudores cuando a la fecha de devengo del Impuesto hayan transcurrido seis meses desde que venció la obligación. No obstante, aunque no haya transcurrido dicho plazo, el gasto contable es fiscalmente deducible si el deudor se encuentra en alguno de los casos siguientes.

–     Esté declarado en situación de concurso, siendo suficiente para su justificación el Auto de la declaración del concurso.

–     Esté procesado por delito de alzamiento de bienes aunque no haya sentencia judicial firme.

–     Cuando la deuda haya sido reclamada judicialmente o sea objeto de un litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya resolución dependa su cobro.

Reserva de capitalización y de nivelación. Con el fin de compensar la supresión de determinadas deducciones, la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, establece la posibilidad de reducir la tributación aplicando los incentivos fiscales siguientes:

–     Reserva de Capitalización: Permite reducir en la base imponible del impuesto el 10 por 100 del incremento de sus fondos propios y es aplicable por las entidades que tributen al tipo general (incluidas las de reducida dimensión). Para su aplicación deben cumplirse los requisitos siguientes:

a)    Mantenimiento del incremento de los fondos propios durante un plazo de 5 años desde el cierre del periodo impositivo al que corresponda la reducción.

b)    Dotación de una reserva indisponible por el importe de la reducción que deberá figurar en el balance durante el plazo de 5 años, salvo determinadas excepciones.

–     Reserva de Nivelación: Consiste en diferir la tributación reduciendo el 10  por 100 de la base imponible positiva previa del ejercicio, con el límite de un millón de euros. Para su aplicación deben cumplirse los requisitos siguientes:

a)    El importe minorado se adicionará a la base imponible negativa de los periodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y sucesivos.

El remanente se adicionará a la base imponible del periodo impositivo correspondiente a la fecha de conclusión del plazo de 5 años.

b)    Dotación de una reserva indisponible por el importe de la minoración hasta el periodo impositivo en que se produzca la adición a la base imponible, salvo excepciones.

Esta reducción puede ser únicamente aplicada por las empresas de reducida dimensión que tributen al tipo general.

Remuneración a administradores. Como antes de la reforma, si se remunera el cargo de administrador habrá que tener cuidado de que esté previsto en los estatutos de la sociedad ya que de no ser así, las retribuciones pagadas no serán deducibles.

Ahora bien, la nueva ley del impuesto por lo menos sí considera deducibles las retribuciones pagadas a administradores por un cargo de alta dirección, si bien no se debe olvidar que la Ley de Sociedades de Capital también exige determinados requisitos mercantiles en este caso.

Contratos blindados a directivos. Debe tenerse en cuenta que la deducción de las indemnizaciones por despido o cese en estos casos está limitada al mayor de estos dos importes: un millón de euros o la indemnización laboral exenta.

Compensación de bases imponibles negativas de ejercicios anteriores. Aunque se haya eliminado el límite temporal (que era de 18 años) se sigue limitando la cuantía a compensar en un millón de euros y hay límites a un porcentaje de la base imponible previa según el siguiente cuadro resumen:

Importe neto de la cifra de negocios

2015

2016

2017 y siguientes
INCN

100%

60% máx. 1 millón70% máx. 1 millón

20.000.000>INCN

50%

60% máx. 1 millón70% máx. 1 millón

INCN>60.000.000

25%

60% máx. 1 millón 70% máx. 1 millón

La Administración tributaria podrá comprobar durante 10 años las bases imponibles negativas compensadas por el contribuyente y transcurrido este plazo el contribuyente deberá acreditar únicamente que se han declarado las bases negativas en las autoliquidaciones correspondientes, o que la Administración las haya reconocido en liquidación, que se ha conservado la contabilidad y acreditar su depósito en el Registro Mercantil.

Tipos de gravamen. El tipo general es del 28 por 100 y para las PYMES del 25/28 por 100.

Deducciones en la cuota del impuesto. En 2015 sólo han quedado en vigor las siguientes deducciones: por inversión en actividades de I+D+i; por producciones cinematográficas; por creación de empleo para trabajadores discapacitados; y por creación de empleo.

Deducción por I+D+i. Si una empresa generó el derecho a deducir por I+D+i en 2015 y, por insuficiencia de cuota, no pudo aplicar toda la deducción, en 2015 podrá deducir lo que reste sin límite en la cuota o incluso pedir a la Administración que le abone el saldo no deducido aunque renunciando a un 20 por 100 del mismo. Dicha opción podrá ejercitarla al declarar el ejercicio iniciado a partir de uno de enero de 2015.

Operaciones vinculadas. Deben revisarse las operaciones vinculadas realizadas durante el periodo impositivo. Si bien a partir de 2015 la norma se ha temperado en el sentido, por ejemplo, de que la vinculación socio-sociedad se establece a partir de un 25% de participación (antes era del 5%) y de que la documentación para la mayor parte de entidades (las que tienen ellas por si mismas o el grupo mercantil en el que se encuadren menos de 45 millones de euros de importe neto de la cifra de negocios) se ha simplificado mucho.

Incentivos fiscales aplicables a las empresas de reducida dimensión (ERD). Se ha suprimido la libertad de amortización para bienes de escaso valor, no obstante, como anteriormente hemos comentado se establece un régimen general aplicable a todos los contribuyentes para estos activos, que se podrán amortizar libremente cuando su importe individual no supere los 300 euros y el conjunto de los mismos no supere los 25.000 euros anuales.

Tampoco es posible aplicar la amortización acelerada para los bienes objeto de reinversión. No obstante, si la empresa viene amortizando un elemento por este motivo al triple del coeficiente aplicado en tablas en ejercicios anteriores a 2015, podrá seguir aplicando este método.

Los incentivos fiscales para el periodo impositivo 2015 para las empresas a las que les sea aplicable y apliquen el régimen especial de empresas de reducida dimensión, además de la reserva de nivelación son los siguientes:

–     Libertad de amortización para inversiones en inmovilizado material e inversiones inmobiliarias generadoras de empleo.

–     Amortización acelerada para bienes del inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e intangibles sin mantenimiento de empleo.

–     Pérdida por deterioro de los créditos por insolvencias de deudores.

–     Consideración como gasto de la recuperación del coste de un bien adquirido en arrendamiento financiero hasta el triple del coeficiente máximo de tablas.

La reforma de l’Impost sobre Societats per als exercicis iniciats a partir de 1 gener 2015 va introduir novetats respecte a la llei anterior que repassem per tenir en compte abans del tancament de l’exercici.

Import net de la xifra de negocis (INCN). Aquesta magnitud marca el límit per conèixer si és possible aplicar el règim especial d’empreses de reduïda dimensió o de microempreses. També és determinant per comprovar si s’han de documentar d’una manera o altra les operacions realitzades entre parts vinculades, la quantia sobre la qual es calculen les despeses deduïbles per atencions a clients o proveïdors. Per a les grans empreses, durant 2015, és la referència per determinar l’import màxim de les bases imposables negatives que es poden compensar.

Per a determinar el INCN atendrem als seus components positius i negatius:

Components positius:

1. Les vendes i prestacions de serveis derivats de l’activitat ordinària de l’empresa.
2. Els lliuraments de béns i prestacions de serveis que efectuï l’empresa a canvi d’actius no monetaris o com a contraprestació de serveis que representen despeses per a ella.
3. La part de les subvencions atorgades en funció de les unitats de producte venudes i que forma part del seu preu de venda.

Components negatius:

1. Les devolucions de vendes.
2. Els ràpels sobre vendes o prestacions de serveis.
3. Els descomptes comercials que s’efectuïn en els ingressos objecte de còmput en la xifra anual de negocis.

Tenen consideracions especials per al seu càlcul els grups mercantils, els grups familiars i les entitats que puguin haver iniciat la seva activitat amb l’any iniciat.

Volum d’operacions. Aquesta magnitud ve definida en la Llei de l’IVA (i no de l’IS).

S’entendrà per l’import total, exclòs l’IVA i, si s’escau, el recàrrec d’equivalència i la compensació a tant alçat, dels lliuraments de béns i prestacions de serveis efectuades pel subjecte passiu durant l’any natural anterior, incloses les exemptes .

No es prendran en consideració:
Els lliuraments ocasionals de béns immobles
Els lliuraments de béns d’inversió
Les operacions financeres i operacions exemptes relatives a l’or d’inversió no habituals.

Aquesta magnitud, si supera els 20 milions és determinant perquè les grans empreses poden compensar o no sense límit en l’exercici 2015 les possibles bases imposables negatives, així com la limitació de la reversió de les despeses per actius fiscals diferits en el cas que se superi la xifra de 6.010.121,04 euros.

Concepte d’activitat econòmica. La definició d’activitat econòmica s’ha incorporat a l’IS en els mateixos termes que en l’IRPF.

A tenir en compte dues precisions importants: La primera que en el lloguer d’immobles s’ha de contractar una persona amb contracte laboral ia jornada completa. Una resolució del TEAC de 2 febrer de 2012, criteri d’obligat compliment per part de la Inspecció va establir que a més de tenir persona, s’ha de provar que hi ha una càrrega administrativa mínima de treball que justifiqui aquesta contractació.

I la segona: en el cas de grup mercantil, a l’efecte de determinar si les entitats que el componen realitzen o no una activitat econòmica, els requisits es contemplen a nivell de grup i no individualment, això significa que una entitat podrà ser titular de els immobles i una altra del grup tenir contractada la persona que els gestioni.

Entitat patrimonial. La nova norma introdueix el concepte de societat patrimonial, diferent del que encunya l’Impost sobre el Patrimoni, i referent a això és recomanable anar amb compte amb la patrimonialitat sobrevinguda.

Si una societat té més de la meitat del seu actiu format per béns no afectes a activitats empresarials o per accions o participacions d’altres societats, calculant la mitjana dels quatre trimestres de l’exercici iniciat a partir de l’1 de gener de 2015, serà patrimonial i això li implicarà que no podrà aplicar cap incentiu regulat per a les empreses de reduïda dimensió ni aplicar l’exempció per evitar la doble imposició per la part del benefici de la venda de les participacions que es correspongui amb la plusvàlua tàcita.

Dividends d’altres empreses. Si una entitat té en el seu actiu participacions en una altra resident adquirides en exercicis iniciats abans d’un de gener de 2015, els dividends que percebi de la mateixa, en principi gaudiran d’exempció però, si el que es reparteix són reserves o plusvàlues tàcites generades abans de l’adquisició de les participacions, s’aplicarà un règim transitori especial: el dividend no serà renda per a l’entitat, el seu import disminuirà el valor d’adquisició de les participacions i, a més, si es prova que un import equivalent al dividend s’ha integrat en l’impost sobre societats o en l’IRPF dels successius tenidors de les participacions amb motiu de la transmissió de les mateixes, es tindrà dret a aplicar la deducció per doble imposició existent abans de la reforma i al 100 per 100 sempre que la tributació en seu dels transmitents hagi estat plena.

Operacions a termini. Poden acollir-se al règim especial d’imputació d’operacions a termini tot tipus d’operacions i no només, com fins ara, únicament les vendes i execucions d’obres.

S’ha de tenir cura de que pugui provar-se i que en el contracte que s’estableixi s’especifiqui quan vencen els terminis ja que d’altra manera podria considerés que es tracta de retards en el cobrament.

Reversió del deteriorament d’actius. S’imputa com a ingrés el deteriorament que al seu dia va ser deduïble quan l’actiu recuperi el seu valor, o bé en el moment de la transmissió del mateix.

Si la despesa en el seu dia no va ser fiscalment deduïble, tampoc serà ingrés fiscal la seva reversió.

Aquest criteri s’aplicarà a partir de 2015 pels deterioraments comptabilitzats en exercicis iniciats a partir d’un de gener de 2015 sobre els béns d’actius materials, les inversions immobiliàries o intangibles i valors de renda fixa no cotitzats.

Transmissió amb pèrdues de béns o drets entre empreses del grup mercantil. Si durant l’any s’han transmès béns amb pèrdues s’ha de realitzar un ajust positiu en base imposable per l’import d’aquestes pèrdues que revertirà quan l’actiu adquirit es transmeti de nou per la adquirent a un tercer fora del grup, es doni de baixa , l’entitat adquirent deixi de formar part del grup o, si escau, a mesura que el bé s’amortitzi per l’adquirent.

Transmissió d’immobles urbans. Si s’ha transmès en 2015 un immoble de naturalesa urbana adquirit a títol onerós entre el 12 de maig i el 31 de maig de 2012, es podrà reduir la renda positiva obtinguda en un 50 per 100. Aquesta reducció també és aplicable si la transmissió es produeix en exercicis posteriors.

Exempció per dividends percebuts d’entitats residents i no residents (substitueix la deducció per doble imposició). Els ingressos per dividends comptabilitzats com a ingrés financer donaran lloc a un ajust permanent negatiu a la base imposable de l’impost quan es compleixin les condicions següents:

– La participació directa o indirecta ha de ser igual o major al 5 per 100 en el capital de la participada, o bé que el cost de la participació sigui igual o superior a 200.000 euros.
– A més, s’ha d’haver mantingut la participació durant, almenys, un any abans de la percepció del dividend o complir aquest termini amb posterioritat.

Per a les participacions en entitats radicades a l’estranger o si al seu torn l’entitat té filials, hi ha condicions específiques addicionals per gaudir de l’exempció.

Exempció de rendes obtingudes en la transmissió de participacions. Igual que en el cas dels dividends, per tenir dret a l’exempció en el cas de transmissió d’accions o participacions cal tenir una participació directa o indirecta igual o superior del 5 per 100 en el capital de la participada, o bé que el cost de la participació sigui igual o superior a 200.000 euros, i ser titulars de la participació, almenys, un any abans de la transmissió.

Hi ha condicions específiques per a la transmissió de valors d’una entitat no resident.

Valoració a valor de mercat de determinades operacions. Les operacions que es relacionen a continuació poden originar diferències temporànies o permanents si comptablement no s’han reflectit a valor raonable. La norma fiscal obliga a reconèixer els ingressos per la diferència entre el valor de mercat del bé lliurat i el seu valor comptable o entre el valor de mercat i el valor comptable de l’operació.

Les operacions a què al·ludim són les següents:

– Béns transmesos o adquirits a títol lucratiu.
– Béns aportats a entitats i els valors rebuts en contraprestació.
– Béns transmesos als socis per causa de dissolució, separació, reducció de capital amb devolució d’aportacions, repartiment de la prima d’emissió o d’assumpció i per distribució de beneficis.
– Béns transmesos en virtut de fusió, absorció i escissió total o parcial.
– Béns adquirits per permuta, canvi o conversió.

A assenyalar que aquestes operacions encara que es realitzin entre parts vinculades no tenen obligació de documentació.

Ingressos o despeses d’exercicis anteriors. És important, abans del tancament de l’exercici, verificar si cal periodificar ingressos o despeses o si existeixen errors d’imputació. Si s’han comptabilitzat despeses que s’han de pagar en un exercici posterior no es podran imputar a la base imposable. Reclassificar com despeses anticipades o bé realitzar un ajust temporani positiu, que en l’exercici de la meritació serà negatiu.

Si s’ha comptabilitzat una despesa que corresponia a un exercici anterior, s’ha d’imputar a la base imposable de 2015 llevat que resulti una tributació inferior a la que hauria correspost d’haver-se comptabilitzat en l’exercici corresponent.

Despeses per donatius i liberalitats. Han de verificar aquelles despeses que no s’exclouen del concepte de liberalitat i que per tant no són deduïbles.

Des 2015 les despeses per atencions a clients i proveïdors tenen una limitació com a despesa deduïble de l’1 per 100 de l’import net de la xifra de negocis.

Cal prestar atenció a les retribucions dels administradors ia les despeses incorregudes pels membres del Consell d’Administració.

Despeses financeres. No són deduïbles les despeses financeres derivades de deutes amb entitats del grup contretes per adquirir a altres empreses del grup, participacions en fons propis o per aportar capital a entitats del grup.

El límit de deducció de despeses financeres segueix sent per al 2015 del 30 per 100 del benefici operatiu amb un màxim d’un milió d’euros.

Amortitzacions. Per 2015 ha entrat en vigor la nova taula d’amortitzacions que consta de 33 elements en lloc dels 624 anteriors. Això comporta certes precisions a tenir en compte:

– Si una entitat aplica l’amortització segons taules i el coeficient es modifica amb la nova taula, s’ha de determinar el valor net comptable de l’actiu amortitzable a final de l’exercici 2015 i el 2015 aplicar el nou coeficient segons la nova vida útil restant dels actius amortitzables.

– Es regula una llibertat d’amortització per a béns d’escàs valor aplicable a totes les empreses si el preu unitari de l’actiu és inferior a 300 euros i l’import global de tots aquests béns no supera els 25.000 euros.

Provisions per a despeses. No seran deduïbles les despeses derivades d’obligacions subjectives implícites o tàcites així com tampoc ho seran les despeses derivades de retribucions a llarg termini al personal, els contractes onerosos, de reestructuracions, per risc de devolucions de vendes i els de retribució al personal mitjançant fórmules basades en instruments de patrimoni.

Són deduïbles, entre d’altres, les despeses per contribucions dels promotors de plans de pensions i les realitzades a plans de previsió social empresarial sempre que no siguin fons interns, s’imputen als treballadors, que es transmeti de forma irrevocable el dret a la percepció i que es transmeti la titularitat i la gestió dels recursos.

Crèdits amb tercers. Són deduïbles les pèrdues per deteriorament de crèdits derivats d’insolvències comptabilitzades de deutors quan a la data de meritació de l’impost hagin transcorregut sis mesos des que va vèncer l’obligació. No obstant això, encara que no hagi transcorregut el termini, la despesa comptable és fiscalment deduïble si el deutor es troba en algun dels casos següents.

– Estigui declarat en situació de concurs, sent suficient per a la seva justificació l’Acte de la declaració del concurs.
– Estigui processat per delicte d’aixecament de béns encara que no hi hagi sentència judicial ferma.
– Quan el deute hagi estat reclamada judicialment o sigui objecte d’un litigi judicial o procediment arbitral de la resolució depengui el cobrament.

Reserva de capitalització i d’anivellament. Per tal de compensar la supressió de determinades deduccions, la Llei 27/2014, de 27 de novembre, de l’Impost sobre Societats, estableix la possibilitat de reduir la tributació aplicant els incentius fiscals següents:

Reserva de Capitalització: Permet reduir a la base imposable de l’impost el 10 per 100 de l’increment dels seus fons propis i és aplicable per les entitats que tributin al tipus general (incloses les de reduïda dimensió). Per a la seva aplicació s’han de complir els requisits següents:

a) Manteniment de l’increment dels fons propis durant un termini de 5 anys des del tancament del període impositiu al qual correspongui la reducció.

b) Dotació d’una reserva indisponible per l’import de la reducció que ha de figurar en el balanç durant el termini de 5 anys, llevat determinades excepcions.

Reserva de Anivellament: Consisteix en diferir la tributació reduint el 10 per 100 de la base imposable positiva prèvia de l’exercici, amb el límit d’un milió d’euros. Per a la seva aplicació s’han de complir els requisits següents:

a) L’import minorat s’ha d’afegir a la base imposable negativa dels períodes impositius que concloguin en els 5 anys immediats i successius.
El romanent s’ha d’afegir a la base imposable del període impositiu corresponent a la data de conclusió del termini de 5 anys.

b) Dotació d’una reserva indisponible per l’import de la minoració fins al període impositiu en què es produeixi l’addició a la base imposable, llevat d’excepcions.

Aquesta reducció pot ser únicament aplicada per les empreses de reduïda dimensió que tributin al tipus general.

Remuneració a administradors. Com abans de la reforma, si es remunera el càrrec d’administrador caldrà anar amb compte que estigui previst en els estatuts de la societat ja que de no ser així, les retribucions pagades no seran deduïbles.

Ara bé, la nova llei de l’impost almenys sí que considera deduïbles les retribucions pagades a administradors per un càrrec d’alta direcció, si bé no s’ha d’oblidar que la Llei de societats de capital també exigeix ​​determinats requisits mercantils en aquest cas.

Contractes blindats a directius. Cal tenir en compte que la deducció de les indemnitzacions per acomiadament o cessament en aquests casos està limitada al major d’aquests dos imports: un milió d’euros o la indemnització laboral exempta.

Compensació de bases imposables negatives d’exercicis anteriors. Encara que s’hagi eliminat el límit temporal (que era de 18 anys) se segueix limitant la quantia a compensar en un milió d’euros i hi ha límits a un percentatge de la base imposable prèvia segons el següent quadre resum:

Importe neto de la cifra de negocios

2015

2016

2017 y siguientes
INCN<20.000.000 €

100%

60% máx. 1 millón 70% máx. 1 millón
20.000.000>INCN<60.000.000 €

50%

60% máx. 1 millón 70% máx. 1 millón
INCN>60.000.000

25%

60% máx. 1 millón 70% máx. 1 millón

L’Administració tributària pot comprovar durant 10 anys les bases imposables negatives compensades pel contribuent i transcorregut aquest termini el contribuent haurà d’acreditar únicament que s’han declarat les bases negatives en les autoliquidacions corresponents, o que l’Administració els hagi reconegut en liquidació, que s’ha conservat la comptabilitat i acreditar el seu dipòsit en el Registre Mercantil.

Tipus de gravamen. El tipus general és del 28 per 100 i per a les PIMES del 25/28 per 100.

Deduccions en la quota de l’impost. El 2015 només han quedat en vigor les següents deduccions: per inversió en activitats d’R + D + I; per produccions cinematogràfiques; per creació d’ocupació per a treballadors discapacitats; i per creació d’ocupació.

Deducció per R + D + I. Si una empresa va generar el dret a deduir per R + D + I en 2015 i, per insuficiència de quota, no va poder aplicar tota la deducció, el 2015 podrà deduir el que resti sense límit en la quota o fins i tot demanar a l’Administració que li aboni el saldo no deduït encara renunciant a un 20 per 100 del mateix. Aquesta opció podrà exercitar en declarar l’exercici iniciat a partir de 1 gener 2015.

Operacions vinculades. S’han de revisar les operacions vinculades realitzades durant el període impositiu. Si bé a partir del 2015 la norma s’ha temperat en el sentit, per exemple, que la vinculació soci-societat s’estableix a partir d’un 25% de participació (abans era del 5%) i que la documentació per a la major part d’entitats (les que tenen elles per si mateixes o el grup mercantil en què s’enquadren menys de 45 milions d’euros d’import net de la xifra de negocis) s’ha simplificat molt.

Incentius fiscals aplicables a les empreses de reduïda dimensió (ERD). S’ha suprimit la llibertat d’amortització per a béns d’escàs valor, però, com anteriorment hem comentat s’estableix un règim general aplicable a tots els contribuents per a aquests actius, que es podran amortitzar lliurement quan el seu import individual no superi els 300 euros i el conjunt dels mateixos no superi els 25.000 euros anuals.

Tampoc és possible aplicar l’amortització accelerada per als béns objecte de reinversió. No obstant això, si l’empresa ve amortitzant un element per aquest motiu al triple del coeficient aplicat en taules en exercicis anteriors a 2015, podrà seguir aplicant aquest mètode.

Els incentius fiscals per al període impositiu 2015 per a les empreses a les quals els sigui aplicable i apliquin el règim especial d’empreses de reduïda dimensió, a més de la reserva d’anivellament són els següents:

– Llibertat d’amortització per a inversions en immobilitzat material i inversions immobiliàries generadores d’ocupació.
– Amortització accelerada per a béns de l’immobilitzat material, inversions immobiliàries i intangibles sense manteniment d’ocupació.
– Pèrdua per deteriorament dels crèdits per insolvències de deutors.
– Consideració com despesa de la recuperació del cost d’un bé adquirit en arrendament financer fins al triple del coeficient màxim de taules.



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